Улучшения арендованного имущества

Улучшения арендованного имущества

I.    ОТДЕЛИМЫЕ УЛУЧШЕНИЯ.

Статья 623 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривает такое понятие, как улучшения арендованного имущества, которые могут быть отделимыми или неотделимыми. Улучшения, отделяемые от арендуемого имущества без вреда для него, признаются отделимыми. По окончании срока аренды они могут быть демонтированы.
Отделимые улучшения являются собственностью арендатора, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 1 ст. 623 ГК РФ). 
Таким образом, отделимые улучшения для целей бухгалтерского и налогового учета у арендатора признаются отдельным объектом основных средств или включаются в текущие расходы как материальные затраты.
В налоговом учете, если стоимость отделимых улучшений будет превышать 100 000 рублей, а также, если объект основных средств удовлетворяет остальным требованиям, предъявляемым к амортизируемому имуществу, изложенным в п. 1 ст. 256 Налогового кодекса РФ, улучшения можно учитывать как амортизируемое имущество арендатора. Позиция Минфина России, подтверждающая данную точку зрения, изложена Письме от 10 августа 2012 года N 03-03-06/1/397.

Налоговые последствия списания с баланса арендатором отделимых улучшений арендованного имущества разберем с точки зрения подобного выбытия «обычных» основных средств.

1. Налог на прибыль.

Остаточная стоимость объекта ОС, ликвидируемого до истечения срока его полезного использования (сумма недоначисленной амортизации), включается в состав внереализационных расходов на основании пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. 
Исходя из установленного п. 1 ст. 252 НК РФ требования об обоснованности произведенных затрат (под которой подразумевается их экономическая оправданность), рекомендуем максимально достоверно указать причину списания этого имущества (например, возврат арендованного имущества, нежелание собственника приобретать в собственность данные улучшения даже за небольшую плату, невозможность их использования в любом ином виде, кроме как с данным имуществом, и т.п., и т.д.).
Вместе с тем, налогоплательщик не лишен права учесть эти расходы в качестве не принимаемых для целей налогообложения.

Стоимость материалов или иного имущества, полученного при демонтаже или разборке при ликвидации выводимых из эксплуатации ОС, для целей налогообложения прибыли включается в состав внереализационных доходов на дату составления акта о списании объекта ОС (п. 13 ч. 2 ст. 250, пп. 8 п. 4 ст. 271 НК РФ), по рыночной цене (п. п. 5, 6 ст. 274 НК РФ).
Полученный при реализации этого имущества доход уменьшается на его стоимость, определяемую как сумма признанного в соответствии с п. 13 ст. 250 НК РФ дохода (пп. 2 п. 1 ст. 268, п. 2 ст. 254 НК РФ).

2. Налог на добавленную стоимость.

Выбытие объекта ОС не является реализацией применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ. Соответственно, оснований для начисления НДС не возникает.
В то же время необходимо учитывать правовую позицию ВАС РФ, приведенную в п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость". Согласно указанной позиции выбытие (списание) имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика (утрата имущества по причине порчи, боя, хищения, стихийного бедствия и тому подобных событий), необходимо иметь в виду, что исходя из содержания пункта 1 статьи 146 НК РФ такое выбытие не является операцией, учитываемой при формировании объекта налогообложения.
Однако налогоплательщик обязан зафиксировать факт выбытия и то обстоятельство, что имущество выбыло именно по указанным основаниям, без передачи его третьим лицам, поскольку в силу пункта 1 статьи 54 Кодекса он обязан доказать наличие тех фактов своей хозяйственной деятельности, которые влияют на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности.
В этой связи при возникновении спора о соответствии действительности приводимых налогоплательщиком причин выбытия имущества, в том числе при оценке достоверности и полноты представленных им документов в подтверждение факта и обстоятельств выбытия, судам следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, принимать во внимание соответствие объемов и частоты выбытия имущества обычному для такой деятельности уровню и иные подобные обстоятельства, а также оценивать возражения налогового органа относительно вероятности выбытия имущества по указанным налогоплательщиком причинам, в частности доводы о чрезмерности потерь.
Если в ходе судебного разбирательства установлен факт выбытия имущества, однако не подтверждено, что выбытие имело место в результате наступления событий, не зависящих от воли налогоплательщика, судам надлежит исходить из наличия у него обязанности исчислить налог по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 Кодекса для случаев безвозмездной реализации имущества.

По нашему мнению, сказанное можно отнести и к случаю списания ОС по причине невозможности их дальнейшего использования. Косвенно это подтверждает Письмо Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/1997

Факт выбытия имущества без передачи его третьим лицам, на наш взгляд, может быть подтвержден, например, актами о списании объектов ОС, подписанными членами комиссии, а также оприходованием товарно-материальных ценностей, полученными в результате демонтажа или разборки ОС; их дальнейшей реализацией; документами, подтверждающими утилизацию не имеющего какой-либо ценности имущества, вывоз его в места захоронения или складирования, и т.д., и т.п.

Налоговый кодекс РФ не содержит положений, обязывающих восстанавливать НДС при выбытии основных средств до истечения срока их полезного использования (п. 3 ст. 170 НК РФ).
Согласно разъяснениям Минфина России, ФНС России восстанавливать НДС в этом случае не нужно, так как в Налоговом кодексе РФ такой обязанности не предусмотрено. 

Так, в Письме Минфина России от 15.03.2018 N 03-03-06/1/15834 по вопросу восстановления НДС при выбытии имущества по причине, не связанной с реализацией, рекомендовано руководствоваться п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 и Письмом ФНС России от 21.05.2015 N ГД-4-3/8627@.
Из указанных источников следует, что в рассматриваемой ситуации НДС восстанавливать не нужно.
Аналогичные выводы содержит Письмо Минфина России от 02.03.2018 N 03-03-06/1/13389.
Что касается судебной практики, то в Постановлении Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 29.10.2014 N Ф08-7499/2014 по делу N А53-17381/2013 суд пришел к выводу, что при списании недоамортизированного основного средства Налоговый кодекс РФ не обязывает налогоплательщика восстанавливать и уплачивать в бюджет суммы НДС, приходящиеся на остаточную стоимость имущества.
Аналогичные выводы содержит Постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2014 по делу N А27-10310/2013, от 27.08.2013 по делу N А27-19496/2012, а также Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 24.03.2016 N Ф01-541/2016 по делу N А11-813/2015.

Вместе с тем, ранее Минфин России высказывался о том, что по основным средствам, которые ликвидируются до окончания срока амортизации, НДС нужно восстановить, так как списанные (ликвидированные) основные средства больше не будут использоваться в деятельности, облагаемой НДС: Письма Минфина России от 18.03.2011 N 03-07-11/61, от 29.01.2009 N 03-07-11/22.

II.    НЕОТДЕЛИМЫЕ УЛУЧШЕНИЯ.

Если арендатор произвел с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые от этого имущества без вреда, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды (п. 2 ст. 623 ГК РФ). Стоимость неотделимых улучшений, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит (за исключением аренды предприятия как имущественного комплекса - п. 3 ст. 623 ГК РФ).
Четкого определения понятия неотделимых улучшений ст. 623 ГК РФ не содержит. В связи с этим на практике нередко возникают сложности с правильной квалификацией результата работ, проведенных арендатором. Во избежание возможных споров, в том числе и с налоговыми органами, рекомендуем либо самостоятельно классифицировать осуществленные вами работы (отделимые – неотделимые улучшения или восстановительные работы, которые не относятся ни к первой, ни ко второй группе), либо обратиться к экспертам, обладающим соответствующими познаниями в данной области.

По вопросу о необходимости согласования с арендодателем конкретного вида и стоимости работ, если условиями договора предусмотрено право или обязанность арендатора на их проведение, большинство судов занимает позицию, согласно которой наличие в договоре условия о праве арендатора без согласия собственника осуществлять улучшения арендованного имущества не свидетельствует о предварительном одобрении арендодателем таких улучшений, если в договоре не согласованы объем и стоимость работ. Например, Постановление ФАС Дальневосточного округа от 28.06.2011 N Ф03-2181/2011 по делу N А51-15765/2010; Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27.10.2017 N Ф04-4294/2017 по делу N А46-13437/2016; Постановление Арбитражного суда Московского округа от 30.05.2017 N Ф05-4838/2017 по делу N А41-29163/2016; Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 03.04.2018 N Ф10-568/2018 по делу N А35-4267/2017.
Вместе с тем, изредка в арбитражной практике встречается и другая точка зрения (Постановление ФАС Уральского округа от 23.11.2011 N Ф09-7384/11 по делу N А76-2823/2011).

Законченные капитальные вложения в арендованные объекты ОС, удовлетворяющие условиям, установленным п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, зачисляются организацией-арендатором в собственные ОС в сумме фактически произведенных затрат, если иное не предусмотрено договором аренды.

1. Налог на прибыль.

А) Затраты на неотделимые улучшения арендодателем не возмещаются, хотя и произведены с его согласия.

Капитальные вложения в арендованные объекты ОС в форме неотделимых улучшений, произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (абз. 5 п. 1 ст. 256 НК РФ). При этом, если арендодатель не возмещает стоимость таких капитальных вложений, арендатор, применяющий линейный метод начисления амортизации, вправе начислять по ним амортизацию начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода их в эксплуатацию (пп. 1 п. 1 ст. 259, п. 3 ст. 259.1 НК РФ).
Начисление амортизации по капитальным вложениям, произведенным арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, производится арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованного объекта ОС или для капитальных вложений в него в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 (абз. 6 п. 1 ст. 258 НК РФ).

Если оставшийся срок аренды объекта ОС меньше СПИ, установленного для начисления амортизации по капитальным вложениям в этот объект, то на дату передачи неотделимых улучшений арендодателю часть капитальных вложений в арендуемый объект будет ОС не самортизирована.
Поскольку по окончании срока аренды не возмещаемые арендодателем капитальные вложения фактически передаются арендодателю безвозмездно, недоамортизированная часть указанных капитальных вложений не учитывается в целях налогообложения прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ (Письмо Минфина России от 20.08.2018 N 03-03-07/58751).

При получении от арендатора имущества с неотделимыми улучшениями у арендодателя в силу пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ налогооблагаемого дохода не возникает.

Б) Затраты на неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя и в дальнейшем им возмещаются. 

Капитальные вложения в форме неотделимых улучшений в арендованный объект ОС, произведенные арендатором с согласия арендодателя, признаются амортизируемым имуществом (п. 1 ст. 256 НК РФ). Если арендодатель возмещает стоимость таких капитальных вложений, то в этом случае такие улучшения амортизируются им (п. 1 ст. 258 НК РФ), то есть арендатор не вправе включить их в состав амортизируемого имущества.
На дату передачи неотделимых улучшений арендодателю арендатор признает доход от их реализации (пп. 1, п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Аналогичная позиция изложена в Письмах Минфина России от 30.07.2010 N 03-03-06/2/134, от 25.01.2010 N 03-03-06/1/19.
По нашему мнению, указанный доход может рассматриваться в качестве дохода от реализации прочего имущества. В этом случае организация вправе уменьшить его на цену приобретения неотделимых улучшений (сумму произведенных организацией капитальных вложений в арендованный объект ОС) на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ.
Заметим, что существует мнение Минфина России (Письмо от 05.04.2017 N 03-03-06/1/20242), согласно которому расходы, возмещаемые арендодателем, могут быть признаны арендатором для целей налогообложения прибыли как расходы, связанные с выполнением работ для арендодателя, в соответствии с гл. 25 НК РФ при условии их соответствия требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ.

В рассматриваемой ситуации неотделимые улучшения амортизируются арендодателем (п. 1 ст. 258 НК РФ).

В) Затраты на неотделимые улучшения произведены без согласия арендодателя и в дальнейшем им не возмещаются.

Капитальные вложения в арендованный объект ОС признаются амортизируемым имуществом, если они осуществлены с согласия арендодателя (п. 1 ст. 256 НК РФ). Поскольку в данном случае такого согласия не получено, арендатор не вправе включить стоимость неотделимых улучшений в состав амортизируемого имущества.
Стоимость неотделимых улучшений, переданных арендодателю и не возмещаемых им, не признается у арендатора расходом для целей налогообложения прибыли на основании п. 16 ст. 270 НК РФ (Постановление ФАС Поволжского округа от 11.05.2011 по делу N А65-12958/2010).

Согласно позиции Минфина России (см., например, Письмо от 03.05.2011 N 03-03-06/1/280), полученные безвозмездно по окончании срока аренды неотделимые улучшения, произведенные без согласия арендодателя, после окончания срока аренды учитываются в составе внереализационных доходов арендодателя в качестве безвозмездно полученных работ на основании п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ.
Аналогичный вывод содержится в письме Минфина России от 09.09.2013 N 03-11-06/2/36986.
На наш взгляд, такая позиция представляется спорной в силу того, что она не учитывает норму пп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ, согласно которой капитальные вложения в арендованное имущество, произведенные арендатором (вне зависимости от наличия или отсутствия согласия арендодателя на их производство), в целях налогообложения прибыли признаются необлагаемыми доходами.
При подготовке данной статьи прецедентов из арбитражной практики, рассматривавших бы подобный спор, нам обнаружить не удалось.

Согласно пункту 2 статьи 615 ГК РФ, к договорам субаренды применяются правила о договорах аренды, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.
В Письме Минфина РФ от 20.06.2006 N 03-03-04/2/166 разъясняется, что для целей налогообложения прибыли все неотделимые улучшения, произведенные субарендатором в объект субаренды, рассматриваются по аналогии с капитальными вложениями в арендованное имущество, произведенными арендатором.
Однако все это можно безусловно применить только к налоговому учету субарендатора. Какие налоговые последствия при этом (если содержание договоров аренды и субаренды в этой части абсолютно одинаково, и неотделимые улучшения «передаются транзитом» сначала арендатору, а затем арендодателю) возникнут у арендатора и арендодателя данные документы не разъясняют.

При подготовке данной статьи мы не смогли обнаружить по этому вопросу ни официально высказанную точку зрения, ни мнения независимых экспертов, ни позицию судебных органов.

Поэтому изложим наше частное видения порядка налогового учета вышеописанных хозяйственных операций. 

А) Затраты на неотделимые улучшения арендодателем не возмещаются, хотя и произведены с его согласия.

Субарендатор – начисляет амортизацию в течение срока действия договора. Остаточная стоимость неотделимых улучшений налог на прибыль не уменьшает. Дохода также не образуется.

Арендатор - амортизацию в течение срока действия договора не начисляет (так как фактически никаких затрат не понес и невозможно амортизировать один и тот же объект разными лицами). Соответственно, остаточная стоимость неотделимых улучшений налог на прибыль не уменьшает. Дохода от передачи этого имущества собственнику также не образуется.

Б) Затраты на неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя и в дальнейшем им возмещаются. 

Субарендатор – в течение срока действия договора амортизацию не начисляет. На дату передачи неотделимых улучшений признает как доход, так и расход, величина которых одинакова.

Арендатор - амортизацию в течение срока действия договора не начисляет (так как фактически никаких затрат не понес). 
При приеме-передаче неотделимых улучшений возможно два варианта: 
1) не рассматривать эти операции ни в качестве дохода, ни в качестве расхода (так как фактически он в данной ситуации является всего лишь посредником, «передающим» компенсацию со стороны собственника лицу, понесшему реальные расходы);
2) поступить формально, признав доходы и расходы в одинаковой сумме.

В) Затраты на неотделимые улучшения произведены без согласия арендодателя и в дальнейшем им не возмещаются.

Субарендатор – в течение срока действия договора амортизацию не начисляет. На дату передачи неотделимых улучшений не признает ни дохода, так и расхода.

Арендатор - амортизацию в течение срока действия договора не начисляет. На дату передачи неотделимых улучшений не признает ни расхода, ни дохода от их передачи собственнику.

2. Налог на добавленную стоимость.

А) Затраты на неотделимые улучшения арендодателем не возмещаются, хотя и произведены с его согласия.

Согласно официальной позиции передача арендодателю неотделимых улучшений, стоимость которых он не возмещает, рассматривается как реализация этих улучшений на безвозмездной основе, которая облагается НДС на основании пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.
В Письме от 17.12.2015 N 03-07-11/74085 Минфин России разъяснил, что безвозмездная передача арендатором арендодателю неотделимых улучшений арендуемого имущества, произведенных с привлечением подрядных организаций, облагается НДС. При этом вычет сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных арендатору подрядной организацией по работам, в результате которых создаются неотделимые улучшения арендуемого имущества, осуществляется в общеустановленном порядке.
Аналогичные выводы содержит Письмо Минфина России от 29.04.2016 N 03-07-11/25386.

Такой же точки зрения придерживается и подавляющее большинство окружных арбитражей. Так, в Постановлении Арбитражного суда Центрального округа от 27.11.2018 N Ф10-4865/2018 по делу N А09-6981/2017 суд пришел к выводу, что, если арендатор после завершения арендных отношений безвозмездно передал арендодателю неотделимые улучшения, такая передача образует объект налогообложения НДС.
Аналогично: Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 01.02.2018 N Ф07-16892/2017 по делу N А56-7434/2017; Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15.06.2017 N Ф04-1473/2017 по делу N А27-13190/2016; Постановление Арбитражного суда Московского округа от 08.06.2017 N Ф05-7768/2017 по делу N А40-167541/2016; Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 20.05.2016 N Ф06-9162/2016 по делу N А12-33627/2015; Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 26.04.2016 N Ф09-1546/16 по делу N А76-13522/2015; Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 09.07.2015 N Ф04-21029/2015 по делу N А81-4014/2014.

В качестве альтернативной позиции можно привести несколько судебных актов арбитражей Московского округа. Например, в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 12.01.2016 N Ф05-18582/2015 по делу N А40-47957/2013 суд указал, что при возврате арендодателю арендованного помещения с произведенными неотделимыми улучшениями их стоимость не может быть признана объектом налогообложения по НДС, поскольку законом не предусмотрено возникновение у арендатора права собственности на неотделимые улучшения арендованного имущества, так как это право изначально принадлежит арендодателю.

По общему правилу налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе определяется как стоимость переданных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 105.3 НК РФ (без учета НДС) (п. 2 ст. 154 НК РФ). Налоговая база определяется на дату отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг) (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ). 

Счета-фактуры, полученные при безвозмездной передаче, в книге покупок не регистрируются, соответственно, вычет НДС, указанного в этих счетах-фактурах, у принимающей стороны не производится (пп. "а" п. 19 Правил ведения книги покупок, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).
Такой же точки зрения придерживаются и компетентные органы: Письма Минфина России от 13.12.2016 N 03-03-05/74496, от 27.07.2012 N 03-07-11/197; Письмо ФНС России от 26.05.2015 N ГД-4-3/8827@.
Судебная практика по этому поводу нам не известна.

Б) Затраты на неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя и в дальнейшем им возмещаются.

Кроме приведенного выше, в поддержку налогообложения этой операции НДС выступает Постановление Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", в пункте 26 которого сказано, что, если арендодатель компенсирует произведенные арендатором капитальные вложения, соответствующие неотделимые улучшения арендованного имущества должны считаться переданными оплатившему их арендодателю. Принятый ранее к вычету НДС по товарам, работам, услугам, приобретенным при осуществлении капитальных вложений, арендатор предъявляет арендодателю применительно к положениям п. 1 ст. 168 НК РФ.

Что касается налогового вычета у арендодателя, то в этом же документе суд указал на следующее: 
«…в свою очередь арендодатель как собственник объекта аренды, принявший на себя бремя капитальных вложений, предъявленные арендатором в таком порядке суммы налога может либо принять к вычету согласно статье 171 НК РФ, либо включить в расходы при исчислении налога на прибыль (налога на доходы физических лиц) на основании статьи 170 Кодекса…».
Аналогичную позицию занимают и окружные арбитражи (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 07.09.2011 по делу N А40-2066/11-107-10).

В) Затраты на неотделимые улучшения произведены без согласия арендодателя и в дальнейшем им не возмещаются.

Налоговые последствия по НДС аналогичны варианту А).

Также, как и для целей налогообложения прибыли, при подготовке данной статьи мы не смогли обнаружить по этому вопросу ни официально высказанную точку зрения, ни мнения независимых экспертов, ни позицию судебных органов.

Поэтому изложим наше частное видения порядка исчисления НДС при совершении вышеописанных хозяйственных операций. 

А) Затраты на неотделимые улучшения арендодателем не возмещаются, хотя и произведены с его согласия.

Субарендатор – входной НДС по товарам (работам, услугам), использованным при создании неотделимых улучшений, принимает к вычету, в дальнейшем его не восстанавливает. При передаче неотделимых улучшений арендатору исчисляет НДС исходя из рыночных цен.

У арендатора при приеме-передаче неотделимых улучшений возможны три варианта: 
1) не рассматривать эти операции в качестве объекта обложения НДС (так как фактически он в данной ситуации является всего лишь посредником, «передающим» неотделимые улучшения со стороны Субарендатора лицу, являющемуся их собственником). Риски доначисления при проверке НДС достаточно существенны;
2) при передаче улучшений собственнику начислить НДС исходя из рыночных цен, поставив входной налог к вычету на основании счета-фактуры Субарендатора. При этом риски отказа в вычете со стороны налоговых органов очень велики;
3) вычет не заявлять, но НДС к уплате начислить, исходя из рыночных цен.

Б) Затраты на неотделимые улучшения произведены с согласия арендодателя и в дальнейшем им возмещаются.

Субарендатор – входной НДС по товарам (работам, услугам), использованным при создании неотделимых улучшений, принимает к вычету, в дальнейшем его не восстанавливает. При передаче неотделимых улучшений арендатору исчисляет НДС исходя из суммы компенсации.

У арендатора при приеме-передаче неотделимых улучшений возможны три варианта: 
1)    не рассматривать эти операции в качестве объекта обложения НДС (так как фактически он в данной ситуации является всего лишь посредником, «передающим» неотделимые улучшения со стороны Субарендатора лицу, являющемуся их собственником). Риски доначисления при проверке НДС достаточно существенны;
2)    при передаче улучшений собственнику начислить НДС исходя из суммы компенсации, поставив входной налог к вычету на основании счета-фактуры Субарендатора;
3) вычет не заявлять, но НДС к уплате начислить, исходя из суммы компенсации.

По подпункту 2) налоговые риски тоже присутствуют, так как Пленум ВАС РФ в качестве одного из оснований для вычета Арендодателем входного налога по компенсируемым им неотделимым улучшениям указал на то, что он является собственником объекта аренды, принявшим на себя бремя капитальных вложений (см. цитату выше).
Поэтому, несмотря на зеркальность приема-передачи неотделимых улучшений, компенсаций и счетов-фактур, у арендатора все равно присутствую риски отказа в вычете. 

В) Затраты на неотделимые улучшения произведены без согласия арендодателя и в дальнейшем им не возмещаются.

Налоговые последствия по НДС аналогичны варианту А).

Фрадкин В.Д., налоговый консультант ГК «Фабер Лекс»

 

---

Есть вопросы?

Оставить заявку

---

Последнее